Aufstockungsbeträge laut BFH umsatzsteuerpflichtig

Sachverhalt 

Im Mittelpunkt des Urteils steht eine Transfergesellschaft, die in den Streitjahren 2014 –2016 als nach dem Dritten Sozialgesetzbuch (SGB III) zugelassener Träger tätig war. Sie übernahm von Unternehmen, die Personal aufgrund betrieblicher Restrukturierungen abbauen mussten, die Durchführung sogenannter betriebsorganisatorisch eigenständiger Einheiten (beE) nach § 111 Abs. 3 SGB III. Die betroffenen Arbeitnehmenden traten für eine Übergangszeit in ein Transferarbeitsverhältnis zur Klägerin ein. Diese Maßnahmen dienten der Abmilderung von Strukturmaßnahmen und wurden zwischen Arbeitgeber, Betriebsrat und Transfergesellschaft vertraglich geregelt.

Der Ablauf war regelmäßig folgender:

Abschluss eines Interessenausgleichs und Sozialplans zwischen Betriebsrat und Unternehmen.
Abschluss eines Durchführungsvertrags zwischen Unternehmen und Transfergesellschaft.
Dreiseitiger Vertrag zwischen Unternehmen, Arbeitnehmenden und Transfergesellschaft, in dem die Arbeitnehmenden in das Transferarbeitsverhältnis wechselten.
Die Transfergesellschaft erhielt für ihre Tätigkeit Zahlungen der Arbeitgeber, darunter insbesondere Aufstockungsbeträge, die dazu dienten, das Transferkurzarbeitergeld der Arbeitnehmer auf ein bestimmtes Niveau anzuheben. Diese Aufstockungsbeträge waren im Streit, weil fraglich war, ob sie als (zusätzliches) Entgelt für die Leistung der Transfergesellschaft anzusehen sind und ob diese Leistung insoweit steuerfrei sein könnte.

Entscheidung des BFH

1. Steuerbarkeit der Leistung

Der BFH kommt zu folgendem Ergebnis: Die Transfergesellschaft erbringt auch mit den Remanenzkosten eine umsatzsteuerbare Leistung an das bisherige Arbeitgeberunternehmen. Dies ergibt sich nach Auffassung des Gerichts daraus, dass:

• das Unternehmen die Organisation und Durchführung der beE an die Transfergesellschaft überträgt,
• hierfür ein Durchführungsvertrag abgeschlossen wird,
• die Gesellschaft damit eine wirtschaftlich zurechenbare Leistung gegenüber dem Unternehmen erbringt
  und auch die Aufstockungsbeträge als Entgeltbestandteile anzusehen sind.
  Der BFH betont, dass diese Zahlungen nicht den Arbeitnehmenden, sondern dem wirtschaftlichen Zweck des Unternehmens dienen, weil es seine Personalkosten reduziert und den Personalabbau sozialverträglicher organisiert.

2. Keine Umsatzsteuerbefreiung

Der BFH lehnt eine Steuerbefreiung nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. g Mehrwertsteuersystemrichtlinie (MwStSystRL) ab.

Diese Steuerbefreiung erfasst Dienstleistungen, die

• eng mit der Sozialfürsorge und sozialen Sicherheit verbunden sind
• und von Einrichtungen des öffentlichen Rechts oder anerkannten Einrichtungen erbracht werden.

Zwar ist die Klägerin eine nach SGB III zugelassene Einrichtung, dennoch scheitert die Steuerbefreiung nach Auffassung des BFH am fehlenden Leistungszweck:

• Die Leistung richtet sich nicht primär an die Arbeitnehmenden,
• sondern an das Unternehmen, das die Transfergesellschaft beauftragt,
• und verfolgt den Zweck, Abfindungs- und Kündigungskosten zu optimieren und Sozialplanmaßnahmen umzusetzen.

Anmerkungen und rechtliche Einordnung

1. Anmerkungen zum Urteil

Die vom BFH vertretene Auffassung übersieht einen wesentlichen Gesichtspunkt. Bei Zahlungen, die im Zuge der Abwicklung eines dreiseitigen Vertrages geleistet werden, ist für die umsatzsteuerrechtliche Einordnung wichtig zu definieren, welchem Zweipersonenverhältnis diese zuzurechnen sind. Dabei kommt es nicht auf die Abwicklung des Zahlungsverkehrs, sondern auf die vertraglichen und übrigen rechtlichen Gegebenheiten an. Unter Berücksichtigung der sozialrechtlichen Vorgaben wären die Remanenzkosten, also insbesondere die Aufstockungsbeträge, dem Verhältnis zwischen Alt-Arbeitgeber und Arbeitnehmer zuzuordnen. Damit wären sie dann auch kein Entgeltbestandteil auf der Ebene zwischen Alt-Arbeitgeber und Transfergesellschaft, zumal diese grundsätzlich schon ein Entgelt für ihre Tätigkeiten erhält. Das Fungieren als Zahlstelle ist insoweit irrelevant.

Im Weiteren weicht die Auslegung der Steuerbefreiung des Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL von der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes (EuGH) ab (etwa EuGH vom 8. Oktober 2020, Rs C-657/19, ECLI:EU:C:2020:811: auch hier kam die streitgegenständliche Leistung nur mittelbar dem Begünstigten zugute), sodass zumindest eine Vorlage mit einem Vorabentscheidungsersuchen erforderlich gewesen wäre.

Allerdings hatte der BFH aufgrund einer verfahrensrechtlichen Besonderheit nur der Sache nach, nicht aber über die Höhe zu entscheiden. Die verfahrensrechtliche Besonderheit bestand darin, dass das Finanzgericht durch Zwischenurteil ausschließlich über die umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Remanenzkosten als solche, aber nicht über die Höhe der Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer entschieden hatte. Nur hiergegen richtete sich die Revision vor dem BFH. In Randziffer 51 seines Urteils stellt der BFH daher klar, dass er nicht zu entscheiden hatte, in welcher Höhe die Aufstockungsbeträge als Bemessungsgrundlage im Sinne des § 10 des Umsatzsteuergesetzes zu berücksichtigen seien. Vor diesem Hintergrund könnte der BFH in der nächsten Entscheidung hierzu zumindest Teile der Remanenzkosten aus der Bemessungsgrundlage ausscheiden.

2. Praxishinweis

Das Thema Remanenzkosten und ihre umsatzsteuerrechtliche Behandlung gehört zu den weitgehend ungeklärten Bereichen der Umsatzsteuer. Hier fehlte es in der Vergangenheit an (veröffentlichten) Stellungnahmen der Finanzverwaltung, die Stellungnahmen der Landesfinanzverwaltungen waren uneinheitlich und führten zu einer stark unterschiedlichen Behandlung in den verschiedenen Bundesländern. Das Urteil stellt zwar eine Leitlinie auf und beseitigt insofern die Unsicherheit, leidet allerdings an einigen Ungenauigkeiten. Darüber hinaus werden sich die Unsicherheiten für die Vergangenheit auch regelmäßig nicht mehr beseitigen lassen, insbesondere, wenn die damaligen Vertragspartner inzwischen nicht mehr existieren oder keinen vollen Vorsteuerabzug haben.