Sachliche Gewerbesteuerpflicht ist zwingend - sonst gibt es keine Gewerbesteuer

Keine "pauschale" Gewerbesteuerpflicht der Stiftung

Die sachliche Gewerbesteuerpflicht (§ 184 Abs. 1 Satz 2 AO) nach § 2 Abs. 2 Satz 1 GewStG wird zwar gesetzlich fingiert - aber nur für Kapitalgesellschaften. Das Gesetz selbst zählt als "Regelbeispiele" u.a. die SE, die AG oder auch die GmbH auf. Zu dieser Gruppe gehört eine Stiftung jedoch gerade nicht - wie der BFH in seinem Urteil vom 25.9.2025 (III R 16/25; veröffentlicht am 22.01.2026) erneut klarstellt (Rz. 15). 

Da Stiftungen keine Kapitalgesellschaften sind, ergibt sich eine denkbare Gewerbesteuerpflicht für diese nur aus den übrigen Absätzen des § 2 GewStG. Der III. Senat des BFH spricht dabei zunächst dessen Absatz 3 an. Danach gilt als Gewerbebetrieb "auch die Tätigkeit der sonstigen juristischen Personen des privaten Rechts und der Vereine ohne Rechtspersönlichkeit, soweit sie einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (ausgenommen Land- und Forstwirtschaft) unterhalten". Diese Fiktion ist der nach § 2 Abs. 2 Satz 1 GewStG nicht unähnlich – erfordert aber zusätzlich die Prüfung des "wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs" ("wGB"; § 14 AO) und kommt nur zur Anwendung, "soweit" dieser vorliegt.

Insoweit konnte der III. Senat nicht "durcherkennen" - die Fakten rund um den wGB kann nur das Finanzgericht als Tatsacheninstanz ermitteln. Der BFH gibt jedoch "Segelanweisungen" zur Prüfung des § 14 AO mit (Rz. 19 ff.). Die Betätigungen der Körperschaft müssen "selbständig" sein (§ 14 Satz 1 AO; Rz. 19) - diese Unterscheidung ist zuerst vorzunehmen. Im nächsten Schritt (Rz. 20 ff.) werden die weiteren Merkmale, bezogen auf diese selbständigen Betätigungen, geprüft. 

Bei einer Beteiligung an einer "anderen Gesellschaft" - bei einer Stiftung naheliegend – muss unterschieden werden (Rz. 25 ff.): Bei Beteiligungen an Kapitalgesellschaften ergibt sich grundsätzlich kein wGB. Anders jedoch bei Beteiligungen an gewerblichen Personengesellschaften, die als einheitlicher wGB zu behandeln sind (§ 64 Abs. 2 AO). Die bloße gewerbliche Prägung (§ 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG) reicht hingegen gerade nicht aus – hier liegt eine rein vermögensverwaltende Tätigkeit zugrunde.

Originäre sachliche Gewerbesteuerpflicht des § 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG

Zusätzlich sind auch Feststellungen zu einer möglichen originären gewerblichen Tätigkeit der Stiftung erforderlich (§ 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG; Rz. 42 ff.). Dabei übernimmt das Gewerbesteuergesetz die Wertungen des § 15 Abs. 2 EStG - mit seinen gesetzlich vorgegebenen Merkmalen:

• Selbständige Betätigung,
• nachhaltige Betätigung,
• Absicht, Gewinn zu erzielen,
• Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr,
• keine Ausübung von Land- und Forstwirtschaft, eines freien Berufs oder einer anderen selbständigen Arbeit.

Daneben hat die BFH-Rechtsprechung noch das negative, "ungeschriebene" Merkmal "Überschreitung des Rahmens einer privaten Vermögensverwaltung" hinzugefügt (z.B. BFH v. 14.7.2016 – IV R 34/13, BStBl. II 2017, 175, Rn. 32). Auch insoweit muss das Finanzgericht im zweiten Rechtsgang also "nacharbeiten".

Insgesamt muss es dabei die Prüfungsreihenfolge beachten: § 2 GewStG muss zunächst als Eingangsfrage geklärt werden - ohne sachliche Gewerbesteuerpflicht erübrigt sich die Prüfung von Befreiungen von der Gewerbesteuer (§ 3 GewStG). Dabei kann - aufgrund der Konjunktion "soweit" in § 2 Abs. 3 GewStG - auch eine teilweise sachliche Gewerbesteuerpflicht als Ergebnis herauskommen.

Sachliche Gewerbesteuerpflicht in Sonderfällen

§ 2 GewStG ist die "erste Prüfungsstufe" bei der Gewerbesteuer - allein danach "bestimmt sich auch der Umfang eines gewerblichen Unternehmens". Erst danach kann der Umfang der Gewerbesteuerpflicht - anhand des Gewerbeertrags (§ 6 GewStG) - überhaupt ermittelt werden (z.B. BFH v. 27.6.2019 – IV R 44/16, BStBl. II 2020, 24, Rn. 28).

Neben § 2 GewStG ergibt sich eine sachliche Gewerbesteuerpflicht in Sonderfällen allerdings auch aus anderen Vorschriften. Durch § 18 Abs. 3 UmwStG wird für fünf Jahre nach einer Umwandlung einer Kapitalgesellschaft auf eine Personengesellschaft oder natürliche Person eine besondere sachliche Gewerbesteuerpflicht etabliert. Bei einer Aufgabe oder Veräußerung des Betriebs, Teilbetriebs oder Anteils einer Personengesellschaft innerhalb der Frist wird in jedem Fall eine sachliche Gewerbesteuerpflicht für den entstehenden Gewinn etabliert (§ 18 Abs. 3 Satz 1 UmwStG). Diese wird sogar in mehrstöckigen Strukturen durchgehalten (§ 18 Abs. 3 Satz 3 UmwStG) - und gilt auch, wenn der übernehmende Rechtsträger ansonsten gar nicht sachlich gewerbesteuerpflichtig ist, etwa bei einer freiberuflich tätigen Personengesellschaft. 

Im Gegensatz zu "normaler" Gewerbesteuer wird hier zusätzlich die Steuerermäßigung nach § 35 EStG bei natürlichen Personen verweigert (§ 18 Abs. 3 Satz 4 UmwStG). Da die Gewerbesteuer auch keine Betriebsausgabe ist (§ 4 Abs. 5b EStG), kommt sie in diesem Fall also ungemildert als Zusatzlast zur Einkommensteuerbelastung hinzu.