BFH-Urteil: Auslandsbezüge der Gewerbesteuer bei Schifffahrtsunternehmen

Auslandsbezüge der Gewerbesteuer

Die Auslandsbezüge der Gewerbesteuer sollen von dem sog. „Territorialitätsprinzip“ der Gewerbesteuer bestimmt werden, wie er besonders in § 2 Abs. 1 Satz 3, § 8 Nr. 8, § 9 Nr. 2 und § 9 Nr. 3 Satz 1 GewStG deutlich wird. Der gewerbesteuerliche Aufgriff soll danach auf „inlandsradizierte“ Einkünfte des sachlich gewerbesteuerpflichtigen Gewerbebetriebs (§ 2 Abs. 1 Satz 2; § 2 Abs. 2 Satz 1 GewStG) begrenzt werden (siehe zB BFH v. 25.2.2021 – III R 67/18, DStRE 2021, 1349, Rz. 28, gewerbliche Einkünfte eines Pokerspielers). Das Gewerbesteuerrecht ist insoweit nach Auffassung des BFH „durch einen strikten Inlandsbezug gekennzeichnet“ (BFH v. 5.6.2024 – I R 32/20, BStBl. II 2024, 875, Rz. 35).

Die Umsetzung des „Territorialitätsprinzips“ Gewerbesteuer gelingt dem Gesetzgeber allerdings nur eingeschränkt („vom Gesetzgeber nicht ausnahmslos verwirklicht worden“, BFH v. 16.7.2025 – I R 20/22, DStR 2025, 2893, Rz. 20), da im Ausland belegene Betriebsstätten iSd § 12 AO erforderlich sind, um zu einer Kürzung nach § 9 Nr. 3 Satz 1 GewStG aus dem Gewerbeertrag zu gelangen. Die Erzielung des Gewerbeertrags als Bemessungsgrundlage der Gewerbesteuer (§ 6 GewStG) durch eine ausländische Betriebsstätte iSd § 12 AO muss dabei positiv nachgewiesen werden. Soweit dies nicht gelingt, unterliegen auch ausländische Einkünfte (zB für Einkommen- und Körperschaftsteuerzwecke iSd § 34d EStG) der Gewerbesteuer („eingeschränktes Inlandsprinzip“; zB BFH v. 20.12.2017 – I R 98/15, DStR 2018, 449). Zuletzt hat diese Tatsache dazu geführt, dass das FG Berlin-Brandenburg eine im Gesetz nicht vorgesehen Anrechnung ausländischer Steuern auf die Gewerbesteuer in Betracht gezogen hat (FG Berlin-Brandenburg v. 14.1.2026 – 10 K 10106/23, IStR 2026, 211, zum DBA USA 2008; Rev. BFH I R 2/26).

Wie ist aber bei Gewerbebetrieben (§ 2 GewStG) vorzugehen, die zwar im Ausland aktiv sind, allerdings dort aufgrund ihrer Natur keine Betriebsstätte im Sinne des § 12 AO begründen (könne). Zu diesen gehören u.a. international aktive Schifffahrtunternehmen, die durch § 5a EStG („Tonnagebesteuerung“) eine ertragsteuerliche Sonderregelung erfahren haben. Gewerbesteuerlich wird diese durch § 7 Satz 3 GewStG in ihren Wertungen übernommen. Sie ist in ihrem Anwendungsbereich zuletzt umkämpft gewesen (BFH v. 25.10.2018 – IV R 41/16, BFH/NV 2019, 268). Zudem wird durch die Kürzung des § 9 Nr. 3 Satz 2 ff. GewStG eine pauschalierende Reduktion des Gewerbeertrags vorgenommen, die der IV. Senat des BFH jetzt ausführlich beleuchtet hat (IV R 30/23).

Kürzung für ausländische Betriebsstätten – ob tatsächlich oder fingiert

Die Definition der Betriebsstätte wird für Zwecke der Gewerbesteuer ausschließlich § 12 AO entnommen (zB BFH v. 2.4.2025 – X R 26/21, BeckRS 2025, 16667, Rz. 54; Entwurf eines BMF-Schreibens vom 13.2.2026, Rz. 2). Für gewerbesteuerrechtliche Zwecke folgt die Definition allein deshalb aus § 12 AO, weil das Gewerbesteuergesetz keine eigene Definition bereithält (zB BFH v. 3.12.2024 – IV R 5/22, DStRE 2025, 615, Rz. 22).

Im „Outbound“-Fall ist die Betriebsstätte im Ausland nach § 12 AO daher „erstrebenswert“, da sie eine Kürzung aus dem Gewerbeertrag nach § 9 Nr. 3 Satz 1 1. HS GewStG induziert. Die Frage, in welchem Umfang zu kürzen ist, ist allerdings separat zu beantworten und hat den BFH in letzter Zeit ebenfalls beschäftigt (BFH v. 5.6.2024 – I R 32/20, BStBl. II 2024, 875). Durch den zweiten Halbsatz des § 9 Nr. 3 Satz 1 GewStG hat der Gesetzgeber zudem niedrig besteuerte (§ 8 Abs. 5 AStG) und passive (§ 8 Abs. 1 AStG) Einkünfte aus ausländischen Betriebsstätten (§ 7 Satz 8 GewStG) sowie den Hinzurechnungsbetrag unter dem Außensteuergesetz (§ 10 AStG) aus der Kürzung ausgeschlossen.

Schifffahrtsunternehmen hingegen – wie die Klägerin der Revision IV R 30/23 – weisen per definitionem mit ihren im internationalen Verkehr eingesetzten Schiffen keine feste Geschäftseinrichtung oder Anlage im Sinne der Betriebsstättendefinition des § 12 AO auf. Dennoch soll ihnen eine Kürzung des Gewerbeertrags gewährt werden, die der BFH u.a. mit dem „Äquivalenzprinzip“ begründet (Rz. 43): Danach soll den Gemeinden ein Ausgleich für die besonderen Lasten, welche die Betriebe der Industrie, des Handels und des Handwerks ihnen verursachen, geboten werden (zB BFH v. 6.11.2019 – I R 32/18, BStBl. II 2021, 68, Rz. 46, „Äquivalenzgedanke“). Eine solche Last liegt jedoch bei einem Schifffahrtsunternehmen, das eigene oder gecharterte Handelsschiffe im internationalen Verkehr betreibt, nur in geringem Umfang vor. Daher sieht § 9 Nr. 3 Satz 2 GewStG eine pauschalierte Kürzung vor: „80 Prozent des Gewerbeertrags“ gelten „als auf eine nicht im Inland belegene Betriebsstätte entfallend“ und werden daher aus dem Gewerbeertrag gekürzt.

Wie umfassend ist der zu kürzende Gewerbeertrag des Schifffahrtsunternehmens?

Die genaue Ausgestaltung der Kürzung diskutiert der IV. Senat des BFH ausführlich: Die „sachgerechte und einfache Ermittlung des nicht der Gewerbesteuer unterliegenden Anteils des Gewerbeertrags am gesamten Gewerbeertrag des Schifffahrtsunternehmens“ (Rz. 17) ist dabei seine Leitlinie. Im Gegensatz zur Ansicht des Finanzgerichts geht der IV. Senat davon aus, dass § 9 Nr. 3 Satz 2 ff. GewStG weit auszulegen ist: Neben der „Zeitcharter“ wird auch die „Reisecharter“ sowie die „Slotcharter“ erfasst. Eine Unterscheidung verschiedener Arten der Charter würde den Vereinfachungszweck der Kürzungsnorm „in erheblicher Weise konterkarieren“ (Rz. 24).

Zudem muss sich die Regelung an den unionsrechtlichen Maßstäben messen lassen. Zuletzt war die Frage eines „Beihilfecharakters“ (Art. 107 AEUV) einer deutschen steuerlichen Norm mit Blick auf die „Konzernklausel“ des § 6a GrEStG streitig. Deren Beihilfecharakter hatte der EuGH jedoch abgelehnt (EuGH v. 19.12.2018 – C-374/17, A-Brauerei, DStR 2019, 49).

Für Zwecke des § 9 Nr. 3 Satz 2 ff. GewStG sieht der BFH bereits keine Pflicht zur Aussetzung des Verfahrens und Anrufung des EuGH im Rahmen eines denkbaren Vorabentscheidungsverfahrens (Art. 267 Abs. 3 AEUV). Er sieht die Norm indes als kohärenten Teil des nach dem Territorialitätsprinzip ausgerichteten Referenzsystems "Gewerbesteuer" (Rz. 42), so dass sie seiner Meinung nach (eindeutig) keine Beihilfe im Sinne von Art. 107 Abs. 1 AEUV darstellt.