BFH-Urteil: Überhöhter Kaufpreis - Grunderwerbsteuer neben Schenkungsteuer und vGA

Widerstreitende Steuerfestsetzung nach § 174 AO bei überhöhtem Kaufpreis

§ 174 AO nimmt unter den Änderungsvorschriften der §§ 172 ff. AO eine Sonderstellung ein. Er ist die einzige Änderungsnorm der §§ 172 ff. AO, die seit ihrer Einführung zum 1.1.1977 nie geändert worden ist (siehe bereits die Anwendung auf das Streitjahr 1981 BFH v. 11.07.1991 - IV R 52/90, BStBl. II 1992, 126).

Seine fünf Absätze regeln unterschiedliche Konstellationen widerstreitender Steuerfestsetzungen im Spannungsfeld zwischen Bestandskraft und materieller Richtigkeit. Nach § 174 Abs. 1 Satz 1 AO ist ein fehlerhafter Steuerbescheid auf Antrag aufzuheben oder zu ändern, wenn ein bestimmter Sachverhalt in mehreren Steuerbescheiden zuungunsten eines oder mehrerer Steuerpflichtiger berücksichtigt worden ist, obwohl er nur einmal hätte berücksichtigt werden dürfen. Ist die Festsetzungsfrist bereits abgelaufen, kann der Antrag noch bis zum Ablauf eines Jahres gestellt werden, nachdem der letzte der betroffenen Bescheide unanfechtbar geworden ist (§ 174 Abs. 1 Satz 2 AO).

Voraussetzung ist ein Widerstreit: Die Bescheide müssen nach materiellem Recht zwingend – „denknotwendig“ – unvereinbar sein, weil nur eine der Rechtsfolgen zutreffen kann (BFH v. 20.03.2019 – II R 61/15, BStBl. II 2020, 463, Rz. 13; BFH v. 18.07.2023 – IX R 17/22, BStBl. II 2024, 90, Rz. 37).

Für das Verhältnis von Grunderwerbsteuer und Schenkungsteuer ist § 3 Nr. 2 Satz 1 GrEStG maßgeblich. Danach sind Grundstücksschenkungen unter Lebenden im Sinne des ErbStG von der Grunderwerbsteuer ausgenommen. Bei einer gemischten Schenkung – das Grundstück wird deutlich unter Wert übertragen – unterliegt der unentgeltliche Teil daher allein der Schenkungsteuer. Im Übrigen bemisst sich die Grunderwerbsteuer nach dem Wert der Gegenleistung (§ 8 Abs. 1 GrEStG), bei einem Kauf nach dem Kaufpreis einschließlich der vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen und der dem Verkäufer vorbehaltenen Nutzungen (§ 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG).

Zahlt eine GmbH einer dem Gesellschafter nahestehenden Person ein überhöhtes Entgelt, liegt darin nach der Rechtsprechung keine freigebige Zuwendung der GmbH. In Betracht kommt aber eine Schenkung des Gesellschafters an die nahestehende Person (§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG), weil er im Wege der verdeckten Gewinnausschüttung über seinen künftigen Gewinnanspruch verfügt (BFH v. 13.09.2017 – II R 54/15, BStBl. II 2018, 292, Rz. 35).

Im Streitfall kaufte eine GmbH im Jahr 2011 ein mit einem Geschäftsgebäude bebautes Grundstück für 1,1 Mio. €. Verkäufer war der Lebensgefährte (B) der Alleingesellschafterin und Geschäftsführerin (A). Das Finanzamt setzte Grunderwerbsteuer von 38.500 € auf den vollen Kaufpreis fest; der Bescheid wurde bestandskräftig. Im Jahr 2022 setzte das für die Schenkungsteuer zuständige Finanzamt gegenüber B Schenkungsteuer von 175.590 € fest. Es nahm eine freigebige Zuwendung der A an B an, weil der Kaufpreis deutlich über dem gesondert festgestellten Grundbesitzwert von 480.000 € lag.

Die GmbH beantragte daraufhin, die Grunderwerbsteuer nach § 174 Abs. 1 Satz 1 AO herabzusetzen. Das FG Mecklenburg-Vorpommern verpflichtete das Finanzamt, die Steuer auf 16.800 € festzusetzen (FG Mecklenburg-Vorpommern v. 19.09.2023 – 1 K 233/22, EFG 2024, 1961). Der Mehrpreis sei doppelt erfasst worden: Er könne nur entweder Gegenleistung für das Grundstück oder freigebige Zuwendung sein. Der II. Senat des BFH hob das Urteil auf und wies die Klage ab.

Grunderwerbsteuer auf den vollen Kaufpreis: kein Widerstreit

Der BFH bejaht zwar einen „einheitlichen Lebenssachverhalt“ für Zwecke des § 174 Abs. 1 AO: Der Verkauf zu 1,1 Mio. € bei einem Grundbesitzwert von 480.000 € führte zu beiden Festsetzungen (Rz. 14; vgl. BFH v. 19.08.2015 – X R 50/13, BStBl. II 2017, 15, Rz. 20 f.). Die Bescheide widerstreiten einander aber nicht. Der BFH stützt dies auf drei Kernaussagen:

• Ausschließlichkeit nur bei Grundstücksschenkungen: Das im Schrifttum grundsätzlich angenommene Kollisionsverhältnis zwischen Schenkung- und Grunderwerbsteuer reicht nur so weit wie § 3 Nr. 2 Satz 1 GrEStG. Die einschlägige Rechtsprechung betrifft nur den Erwerb zu einer Gegenleistung, die nicht unwesentlich unter dem wahren Wert des Grundstücks liegt (BFH v. 20.04.1977 – II R 48/76, BStBl. II 1977, 676; BVerfG v. 15.05.1984 – 1 BvR 464/81 u.a., BStBl. II 1984, 608). Übersteigt die Gegenleistung den Wert, liegt keine Grundstücksschenkung vor.
• Zuwendung von Geld, nicht des Grundstücks: Gegenstand der Schenkung war eine Zuwendung der A an B aufgrund einer verdeckten Gewinnausschüttung. A verfügte über ihren künftigen Gewinnanspruch aus § 29 GmbHG oder tätigte eine Entnahme; ihrer Vermögensminderung entsprach die Vermögensmehrung bei B. Diese Konstellation erfasst § 3 Nr. 2 Satz 1 GrEStG nicht. Auch der Vorlagebeschluss v. 02.03.2011 – II R 64/08 (BFH/NV 2011, 1009, Rz. 23) betrifft nur gemischt-freigebige Zuwendungen von Grundstücken, nicht von Geld.
• Gegenleistung ist der vereinbarte Kaufpreis: Maßgeblich ist, was für den Erwerb hinzugeben ist, nicht, was der Käufer erhält. Der gemeine Wert des Grundstücks, das Wertverhältnis von Leistung und Gegenleistung und die Motive der Parteien sind grundsätzlich unerheblich – auch wenn die Gegenleistung den Wert übersteigt (BFH v. 02.03.2011 – II R 23/10, BStBl. II 2011, 932, Rz. 18 f.). Dafür sprechen der Charakter als Rechtsverkehrsteuer und die Praktikabilität. Das Grundstück sollte nur gegen Zahlung der vollen 1,1 Mio. € übergehen; 480.000 € hätten nicht genügt.

Beide Bescheide sind damit materiell-rechtlich miteinander vereinbar: Der Grunderwerbsteuerbescheid ist nicht fehlerhaft (Rz. 24). Das „Entweder-oder“ des FG übersieht, dass beide Steuern an unterschiedliche Rechtsbeziehungen anknüpfen: Grunderwerbsteuerlich zahlt die GmbH den vollen Preis als Gegenleistung an B. Schenkungsteuerlich ist der Mehrpreis eine Zuwendung der A an B, die über die GmbH abgewickelt wird. Selbst wenn man den Mehrpreis wirtschaftlich der Gesellschafterin zurechnete, bliebe er Gegenleistung: Auch Leistungen eines Dritten an den Veräußerer dafür, dass dieser dem Erwerber das Grundstück überlässt, gehören dazu (§ 9 Abs. 2 Nr. 4 GrEStG).

Die Kehrseite ist eine Asymmetrie: Bei einer gemischten Grundstücksschenkung unter Wert bleibt der unentgeltliche Teil grunderwerbsteuerfrei, beim Erwerb über Wert unterliegt der Mehrpreis beiden Steuern. Zudem folgt die Grunderwerbsteuer nicht der ertragsteuerlichen Wertung, die den Mehrpreis als vGA dem Gesellschaftsverhältnis zuordnet (§ 8 Abs. 3 Satz 2 KStG). Wirtschaftlich kann derselbe Mehrbetrag so mit Grunderwerbsteuer, Schenkungsteuer und Ertragsteuern belastet werden. Einen Ausgleich über § 174 AO lässt der BFH nicht zu.

§ 174 AO: kein Schweizer Taschenmesser gegen die Bestandskraft

In die Gegenrichtung wirkt § 174 Abs. 4 AO. Wird ein Bescheid, der auf der irrigen Beurteilung eines bestimmten Sachverhalts beruht, auf Rechtsbehelf oder Antrag des Steuerpflichtigen zu seinen Gunsten geändert, kann das Finanzamt daraus nachträglich die richtigen steuerlichen Folgerungen ziehen – auch nach Ablauf der Festsetzungsfrist, sofern dies binnen eines Jahres nach der Änderung geschieht (§ 174 Abs. 4 Satz 1 und 3 AO). Ob der Irrtum im Tatsächlichen oder im Rechtlichen lag, ist unerheblich (BFH v. 21.09.2017 – VIII R 59/14, BStBl. II 2018, 163, Rz. 26). Das ertragsteuerliche Abschnittsprinzip (§ 2 Abs. 7 Satz 1, 2 EStG; § 7 Abs. 3 KStG) begrenzt den bestimmten Sachverhalt nicht auf einen Veranlagungszeitraum (BFH v. 14.11.2012 – I R 53/11, BFH/NV 2013, 690, Rz. 15). Folgeänderungen sind auch steuerartenübergreifend möglich, etwa beim Körperschaftsteuerbescheid nach Korrektur einer irrig angenommenen Umsatzsteuerpflicht (BFH v. 17.03.2022 – XI R 5/19, BStBl. II 2022, 607).

Zugunsten des Steuerpflichtigen wirkt § 174 Abs. 4 AO dagegen nicht. Eine durch Rechtsbehelf erwirkte günstige Änderung lässt sich nicht auf andere bestandskräftige Bescheide übertragen, etwa um die engen Voraussetzungen des § 35b GewStG zu überspielen (BFH v. 10.03.1999 – XI R 28/98, BStBl. II 1999, 475). Ebenso wenig ließ sich ein bestandskräftiger Einkommensteuerbescheid mit gewerblichem Gewinn über § 174 Abs. 4 AO ändern, nachdem die Umsatzsteuer mangels Unternehmereigenschaft bei eBay-Verkäufen aufgehoben worden war (FG Saarland v. 26.11.2025 – 1 K 1174/23, BeckRS 2025, 38967). Das Urteil II R 11/24 fügt sich in dieses Bild: Auch nach § 174 Abs. 1 AO weicht die Bestandskraft nur, wenn sich die Festsetzungen denknotwendig ausschließen.

Gegenüber Dritten gilt § 174 Abs. 4 AO nur, wenn sie an dem Verfahren beteiligt waren, das zur Änderung geführt hat; ihre Hinzuziehung oder Beiladung ist zulässig (§ 174 Abs. 5 AO). In Mehrpersonenkonstellationen wie im Streitfall – Grunderwerbsteuer bei der GmbH, Schenkungsteuer bei B, gegebenenfalls Ertragsteuern bei der GmbH und bei A – kommt es deshalb auf die rechtzeitige Beteiligung an (vgl. FG Münster v. 01.12.2025 – 14 K 2107/22 E, BeckRS 2025, 43616, Rz. 30). Einen Überblick über die Rechtsprechung zu § 174 Abs. 4 und 5 AO gibt die Verfügung der OFD Baden-Württemberg v. 01.07.2025 (DStR 2025, 2144).

Überhöhter Kaufpreis: Konsequenzen für die Praxis

Für Grundstücksgeschäfte zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihren Gesellschaftern oder diesen nahestehenden Personen birgt ein unangemessener Kaufpreis ein erhebliches Mehrfachbelastungsrisiko: verdeckte Gewinnausschüttung bei der Gesellschaft und Kapitaleinkünfte beim Gesellschafter (§ 8 Abs. 3 Satz 2 KStG; § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG), Schenkungsteuer bei der nahestehenden Person und Grunderwerbsteuer auf den vollen Kaufpreis. Das Nahestehen kann auch rein tatsächlich begründet sein, wie bei einem Lebensgefährten. Ein dokumentierter Fremdvergleich, idealerweise ein Verkehrswertgutachten, sollte deshalb schon vor Vertragsschluss vorliegen.

Ist der überhöhte Preis gezahlt, sind die Korrekturmöglichkeiten begrenzt. § 174 Abs. 1 Satz 1 AO hilft nach dem Urteil nicht. Die Grunderwerbsteuer lässt sich nur bei einer Herabsetzung der Gegenleistung mindern, insbesondere innerhalb von zwei Jahren seit Entstehung der Steuer (§ 16 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG). Die vGA wird durch eine spätere Rückgewähr nicht rückwirkend beseitigt (vgl. BFH v. 21.10.2025 – VIII R 19/23, BStBl. II 2026, 421).

Hinzu kommt ein langer Nachlauf bei der Schenkungsteuer: Die Festsetzungsfrist beginnt nicht vor Ablauf des Jahres, in dem die Finanzbehörde von der vollzogenen Schenkung Kenntnis erlangt (§ 170 Abs. 5 Nr. 2 AO). Im Streitfall stammte der maßgebliche Schenkungsteuerbescheid aus dem Jahr 2022, der Grunderwerbsteuerbescheid aus dem Jahr 2011. Verteidigungsansätze liegen deshalb vor allem im Schenkungsteuerverfahren: Bei der Bewertung, aus der sich der unangemessene Mehrpreis ergibt, und beim subjektiven Tatbestand der freigebigen Zuwendung.

Für gemischte Grundstücksschenkungen ändert sich nichts: Werden dort Grunderwerbsteuer und Schenkungsteuer auf denselben unentgeltlichen Teil festgesetzt, kommt eine Korrektur nach § 174 Abs. 1 Satz 1 AO weiterhin in Betracht. Im Übrigen wirkt die Vorschrift in beide Richtungen: Wer eine Festsetzung mit einer bestimmten Würdigung zu seinen Gunsten ändern lässt – etwa mit dem Argument, ein Teil des Kaufpreises sei keine Gegenleistung, sondern vGA –, muss die richtigen Folgerungen in anderen Steuerarten und Veranlagungszeiträumen gegen sich gelten lassen (§ 174 Abs. 4 AO). Verfahrensstrategien sollten deshalb steuerartenübergreifend abgestimmt und betroffene Dritte frühzeitig einbezogen werden.