Vorsteuerabzug & Rechnungsbesitz: Das neue EuG-Urteil (T-689/24)

Sachverhalt

Die Klägerin ist eine Steuerpflichtige und betreibt eine Verrechnungs- und Abwicklungsstelle für die Geschäfte ihrer Mitglieder insbesondere in Bezug auf Gas und Strom. Die für den Erwerb der Gegenstände angefallene Umsatzsteuer wollte die Klägerin für den Besteuerungszeitraum als Vorsteuer abzusetzen, in dem die Lieferungen ausgeführt wurden, obwohl die Rechnungen erst im darauffolgenden Besteuerungszeitraum eingegangen waren. Die polnische Steuerbehörde lehnte dies ab und argumentierte, dass jedenfalls nach polnischem Umsatzsteuerrecht das Abzugsrecht erst mit Erhalt der Rechnung (als quasi materiell-rechtliche Vorrausetzung) entstand und die Vorsteuer folglich erst in dem Besteuerungszeitraum abgezogen werden durfte, in dem zusätzlich die Rechnung vorlag.

Zum Zeitpunkt der Geltendmachung des Vorsteuerabzugs bei späterem Rechnungserhalt: Die Entscheidung des EuG

Das EuG trennt entsprechend der ständigen Rechtsprechung des EuGH strikt zwischen den materiellen Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug (die zur Entstehung des Rechts auf Vorsteuerabzug führen) und weiteren formellen Voraussetzungen (die die Möglichkeit zur tatsächlichen Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug nach sich ziehen). Der Besitz der Rechnung sei als formelle Voraussetzung zu verstehen. Grundsätzlich sei das Recht auf Vorsteuerabzug im gleichen Zeitraum auszuüben, in dem es entstanden ist. 

Das EuG kommt auf dieser Grundlage zu dem Ergebnis, dass das polnische Recht die Vorgaben der MwStSystRL nicht richtig umsetzt, wenn ein Steuerpflichtiger sein Recht auf Vorsteuerabzug nicht bereits in einer Steuererklärung für den Zeitraum ausüben kann, in dem die Leistung tatsächlich an ihn ausgeführt wurde (d.h. die materiellen Voraussetzungen für die Ausübung des Abzugsrechts erfüllt sind), bloß weil er in diesem Zeitraum die entsprechende Rechnung noch nicht erhalten und damit im Besitz (formelle Voraussetzung) hat. Dies müsse möglich sein, wenn er die Rechnung jedenfalls vor Abgabe der Steuererklärung erhalten hat.

Das EuG begründet, dass die Grundsätze der Neutralität der Mehrwertsteuer und der Verhältnismäßigkeit sowie des sofortigen Vorsteuerabzugs es erfordern, dass der Steuerpflichtige, der die Vorsteuer für die bezogenen Umsätze entrichtet hat, den Vorsteuerabzug für den Zeitraum ausführen darf, in dem das Recht auf Vorsteuerabzug entstanden ist, sofern die Rechnung vor bzw. zum Zeitpunkt der Abgabe der entsprechenden Steuererklärung vorlag. Dieses Erfordernis begründet das EuG unter Heranziehung der EuGH-Rechtsprechung zur rückwirkenden Rechnungsberichtigung. Könne demnach ein Steuerpflichtiger nach Berichtigung einer zunächst nur unzureichenden Rechnung sein Recht auf Vorsteuerabzug für den Steuerzeitraum ausüben, in dem die Rechnung ursprünglich ausgestellt wurde, so müsste dies erst recht für einen Steuerpflichtigen gelten, der bei Abgabe der Steuererklärung eine ordnungsgemäße Rechnung besitzt.

Nach Ansicht des EuG ergeben sich auch aus der EuGH-Entscheidung in der Rechtssache „Terra-Baubedarf“ v. 29.4.2004 (C-152/02) keine abweichenden Schlussfolgerungen.

Praxishinweise: Mögliche Vorteile zur Optimierung des Vorsteuerabzugs – aber offene Fragen bleiben

Der Leitsatz des EuG ist sehr allgemein gehalten. Isoliert von der Begründung betrachtet könnte angenommen werden, dass der Besitz der Rechnung in einem späteren Voranmelde- bzw. Besteuerungszeitraum dann irrelevant ist, wenn die Rechnung zumindest vor oder im Zeitpunkt der Abgabe der Steuerklärung vorliegt, die sich auf den Voranmelde- bzw. Besteuerungszeitraum bezieht, in dem die Leistung bezogen wurde.

Beispiel: Eine Leistung wird im Februar 2026 bezogen. Die ordnungsgemäße Rechnung mit offenem Umsatzsteuerausweis geht am 5. März 2026 zu. Die Abgabe der Umsatzsteuervoranmeldung für den Voranmeldezeitraum Februar 2026 erfolgt am 10. März 2026. Der Vorsteuerabzug könnte bereits in der Umsatzsteuer-Voranmeldung Februar 2026 geltend gemacht werden (und nicht erst in der Umsatzsteuer-Voranmeldung für März 2026). 

Neben der unterjährigen Abgrenzung könnte sich dies natürlich auch auf kalenderjahrübergreifende Sachverhalte auswirken.

Abgesehen von möglichen technischen und praktischen Schwierigkeiten bei der genauen Abgrenzung, könnte dies durchaus vorteilhaft sein und z.B. zu positiven Liquiditätseffekten führen. Auch in einem Verteidigungsfall würden sich neue Möglichkeiten zur Argumentation auftun, z.B. wenn ein bisher im Dezember eines Jahres geltend gemachter Vorsteuerabzug im Rahmen einer Betriebsprüfung deshalb versagt wird, weil die dazugehörige Rechnung erst im Januar des Folgejahres vorlag (was im Zweifel negative Zinsauswirkungen hat).

Gleichwohl ist aus unserer Sicht das Urteil des EuG mit Sorgfalt zu beachten. So ist fraglich, wie sich das Urteil des EuG von der zuvor angesprochenen Entscheidung des EuGH in der Rechtssache „Terra-Baubedarf“ konkret abgrenzt. In dem Urteil hatte der EuGH auf Vorlage des BFH befunden, dass das Vorsteuerabzugsrecht für den Erklärungszeitraum auszuüben ist, in dem die beiden Voraussetzungen erfüllt sind, mithin die Lieferung der Gegenstände oder die Dienstleistung bewirkt wurde und der Steuerpflichtige die Rechnung besitzt. In dem Nachfolgeurteil hat der BFH (V R 33/01) daraus abgeleitet, dass der Abzug der Vorsteuerbeträge erst in dem Besteuerungszeitraum - ohne Rückwirkung auf den Besteuerungszeitraum der Entstehung - ausgeübt werden kann, in dem auch die Rechnung mit Steuerausweis vor-liegt. Deshalb darf in Deutschland der Vorsteuerabzug entsprechend bei Auseinanderfallen von Entstehung des Rechts auf Vorsteuerabzug und Besitz der Rechnung, erst in dem Voranmelde- bzw. Besteuerungszeitraum vorgenommen werden, in dem beide Voraussetzungen vorliegen (vgl. Abschn. 15.2. Abs. 2 Satz 6 UStAE m.w.N.).

In dem Zusammenhang ist auch darauf hinzuweisen, dass die Leitsätze des EuG/EuGH grundsätzlich auch im Kontext des zugrunde liegenden Sachverhalts und der Vorlagefrage zu sehen sind. Dabei könnte es eine besondere Rolle spielen, dass die polnischen Regelungen, entgegen der bisherigen EuGH-Rechtsprechung, den Besitz der Rechnung als Voraussetzung für das Entstehen des Vorsteuerabzugsrechts vorsahen und die Rechnung somit in den Stand einer materiellen Voraussetzung gehoben wurde. Daher ist es nicht auszuschließen, dass das EuG vor dem besonderen Hintergrund lediglich dieser einschränkenden polnischen Regelung Einhalt gebieten wollte, aber den Vorsteuerabzug nicht übermäßig erweitern wollte.

Abgesehen davon bleiben weitere Fragen offen: z.B. welcher Zeitpunkt hinsichtlich der Abgabe der Steuererklärung konkret gemeint ist - kommt es auf die tatsächliche Abgabe an oder ist die allgemeine gesetzliche Abgabefrist maßgeblich und wie verhält es sich mit Dauerfristverlängerungen? Hat der Steuerpflichtige unter Umständen ein faktisches Wahlrecht bei der Geltendmachung des Vorsteuerabzugs oder ist das EuG-Urteil vielmehr zwingend anzuwenden, was im Zweifel auch nachteilig sein könnte, z.B. wenn die Vorsteuerbeträge in einer späteren Periode abgezogen wurden, in der sie nunmehr nicht hätten geltend gemacht werden dürfen? 

Die weitere Entwicklung in Deutschland sollte daher genau beobachtet werden. Abzuwarten bleibt, wie die deutsche Finanzverwaltung und Rechtsprechung dieses EuG-Urteil umsetzen. Im Zweifel sollte das Finanzamt über einen entsprechend geltend gemachten Vorsteuerabzug frühzeitig in Kenntnis gesetzt werden. Für Voranmeldungen ab 2026 sieht der offizielle Vordruck des BMF hierfür eine neue Kennziffer 500 vor, deren Auswahl sich im Einzelfall (aber besser nach Rücksprache mit Ihrem Steuerberater) anbieten könnte.

Unsere Experten der Service Line Umsatzsteuer stehen Ihnen hier gern weiter beratend zur Seite.