In der Vergangenheit ging die deutsche Finanzverwaltung davon aus, dass ein Aufsichtsratsmitglied seine Tätigkeit aufgrund der erforderlichen Unabhängigkeit zwangsläufig selbständig ausübt und deshalb umsatzsteuerlich als Unternehmer gilt (vgl. bisher Abschnitt 2.2 Absatz 2 Satz 7 Umsatzsteueranwendungserlass (UStAE) alter Fassung). Wenn der Leistungsort im Inland lag und das Aufsichtsratsmitglied nicht unter die Kleinunternehmerregelung fiel, unterlag die Tätigkeit also der Umsatzsteuer.
Unter Bezugnahme auf höchstrichterliche Rechtsprechung wurde diese Verwaltungsauffassung durch das BMF-Schreiben vom 8. Juli 2021 geändert. Für die Beurteilung der Unternehmereigenschaft kommt es nun vor allem auf die Art der Vergütung und weitere Begleitumstände an (vgl. nun Abschnitt 2.2 Absatz 3a UStAE). Eine Klarstellung hinsichtlich verbliebener Abgrenzungsfragen erfolgte jüngst durch ein ergänzendes BMF-Schreiben vom 29. März 2022.
Trägt das Aufsichtsratsmitglied, ähnlich wie ein abhängig beschäftigter Arbeitnehmer, kein echtes Vergütungsrisiko für seine Kontrolltätigkeit, wird diese Tätigkeit nunmehr als nicht selbständig bewertet. Die Vergütung unterliegt dann nicht der Umsatzsteuer. Das Vergütungsrisiko ist für jedes Aufsichtsratsmandat gesondert zu prüfen.
Von einer unselbstständigen Aufsichtsratstätigkeit ist auszugehen, wenn ausschließlich eine pauschale Festvergütung gezahlt wird oder ein variabler Bestandteil der Vergütung (einschließlich erhaltener Aufwandsentschädigungen) weniger als 10 Prozent der Gesamtvergütung im Geschäftsjahr der Gesellschaft beträgt. Grundsätzlich kann die Vergütung in Geldzahlungen oder Sachzuwendungen bestehen. Pauschalierte Aufwandsentschädigungen sind hierbei als Festvergütung anzusehen. Sitzungsgelder für die tatsächliche Teilnahme sowie nach dem tatsächlichen Aufwand bemessene Aufwandsentschädigungen sind keine Festvergütungen im vorstehenden Sinne, sondern gelten als variabler Vergütungsanteil. Reisekostenerstattungen sind in der Berechnung der 10-Prozen-Grenze nicht zu berücksichtigen.
Maßgeblicher Leistungszeitraum für die allgemeine Tätigkeit als Aufsichtsratsmitglied ist das Geschäftsjahr der Gesellschaft. Maßgeblich für die Betrachtung der 10-Prozent-Grenze ist daher der Beginn des Geschäftsjahrs der Gesellschaft (Prognose). Nachträgliche Änderungen der Vergütungsvereinbarung bleiben unbeachtlich.
Diese Grundsätze gelten auch für die Mitglieder anderer Kontrollgremien, die nicht der Ausübung, sondern der Kontrolle der Geschäftsführung einer juristischen Person oder Personenvereinigung dienen, sodass das Anwendungsfeld dieser neuen Verwaltungsauffassung umfangreich ist. Eine Ausnahme gilt jedoch in Fällen, in denen beispielsweise Beamte oder Bedienstete einer Gebietskörperschaft auf Weisung des Dienstherren eine Tätigkeit in einem Aufsichtsrat übernehmen und beamtenrechtlich zur Abführung der Vergütung an den Dienstherren verpflichtet sind. Diese Aufsichtsratsmitglieder sind unabhängig von der Zusammensetzung der Vergütung immer unselbstständig tätig, so dass keine Umsatzsteuer anfällt.
Die Neuregelung ist grundsätzlich auf alle offenen Fälle anzuwenden. Es wird jedoch eine Nichtbeanstandungsfrist für die Fälle eingeräumt, in denen das Geschäftsjahr der Gesellschaft vor dem 1. Januar 2022 begonnen hat.
Praxishinweis
In Folge der neuen Verwaltungsauffassung gilt es nun, mindestens für im Jahr 2022 beginnende Geschäftsjahre die einzelnen Bestandteile der Aufsichtsratsvergütungen in feste und variable Bestandteile aufzuteilen und zu ermitteln, ob eine selbstständige, umsatzsteuerpflichtige Tätigkeit des Aufsichtsratsmitgliedes vorliegt. Besonderes Augenmerk wird hierbei auf der Gewährung von Sitzungsgeldern liegen, die in der Praxis häufig gezahlt werden. Wird Umsatzsteuer abgerechnet, obwohl das Aufsichtsratsmitglied unselbständig handelt, liegt ein unberechtigter Steuerausweis vor und das Unternehmen kann keinen Vorsteuerabzug geltend machen. Sofern die Tätigkeit nicht umsatzsteuerpflichtig ist, sollten ferner lohnsteuerliche Abzugspflichten geprüft werden.
